Имеет ли право сельхозтоваропроизводитель облагать по ставке 0 процентов внереализационные доходы по налогу на прибыль в виде пени, неустойки

Лица, осуществляющие производство и реализацию сельскохозяйственной продукции, имеют право применения ставки 0 процентов по налогу на прибыль, в случае если доля выручки от реализации сельхозпродукции в общем объеме выручки от реализации составляет более 70 процентов.

Однако, даже доказав соответствие критериев своей деятельности, критериям в соответствии с которыми лица признаются сельхозтоварпроизводителями, налогоплательщик  может столкнуться с необходимостью доказывания отнесения доходов к доходам полученным в рамках осуществления деятельности связанной с производством и реализацией сельскохозяйственной продукции и облагаемым по ставке 0 процентов.

Такая ситуация может сложиться в отношении внереализационных доходов в виде пени, штрафов, возникновение которых обусловлено ненадлежащим исполнением стороной по договору обязательств по своевременной оплате приобретенных товаров.

В отношении указанных внереализационных доходов позиция налоговых органов заключается в том, что  внереализационные доходы говорят сами за себя, их возникновение не связано напрямую с реализацией сельхозпродукции, на что указывает вид доходов к которому отнесена соответствующая категория доходов (пени, штрафы), которые включены в статью 265 НК РФ, которые именуются внереализационными доходами, которые не относятся к доходам от реализации сельхозпродукции, вследствие чего налоговая става 0 процентов, установленная статьей 283 НК РФ не может к ним применяться.

Более того, налоговые органы расценивают доходы в виде пени, штрафов, получение которых стороной по договору предусмотрено условием договора, в связи с несвоевременной оплатой товар, как доходы от осуществления финансовой деятельности.

Такую позицию заняла Инспекция ФНС России №9 по Курской области в ходе проведения выездной налоговой проверки предприятия, статус которого в качестве сельхозтоваропроизводителя не ставился под сомнение.

Налогоплательщик не согласился с такой позицией и обратился в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения налогового органа принятого по результатам налоговой проверки.

Арбитражный суд рассматривавший указанное дело пришел к следующим выводам.

В соответствии со статьей 153 ГК РФ сделками признаются действия граждан и юридических лиц, направленные на установление, изменение или прекращение гражданских прав и обязанностей. 

В соответствии со статьей 309 ГК РФ обязательства должны исполняться надлежащим образом в соответствии с условиями обязательства и требованиями закона, иных правовых актов, а при отсутствии таких условий и требований — в соответствии с обычаями или иными обычно предъявляемыми требованиями. 

Согласно статье 329 ГК РФ исполнение обязательств может обеспечиваться неустойкой, залогом, удержанием вещи должника, поручительством, независимой гарантией, задатком, обеспечительным платежом и другими способами, предусмотренными законом или договором. 

В соответствии со статьей 330 ГК РФ неустойкой (штрафом, пеней) признается определенная законом или договором денежная сумма, которую должник обязан уплатить кредитору в случае неисполнения или ненадлежащего исполнения обязательства, в частности в случае просрочки исполнения. По требованию об уплате неустойки кредитор не обязан доказывать причинение ему убытков.   Кредитор не вправе требовать уплаты неустойки, если должник не несет ответственности за неисполнение или ненадлежащее исполнение обязательства. 

Согласно статье 394 ГК РФ если за неисполнение или ненадлежащее исполнение обязательства установлена неустойка, то убытки возмещаются в части, не покрытой неустойкой. 

В случае, когда соглашением сторон предусмотрена неустойка за неисполнение или ненадлежащее исполнение денежного обязательства, предусмотренные настоящей статьей проценты не подлежат взысканию, если иное не предусмотрено законом или договором. 

Согласно статьи 420 ГК РФ договором признается соглашение двух или нескольких лиц об установлении, изменении или прекращении гражданских прав и обязанностей.   К обязательствам, возникшим из договора, применяются общие положения об обязательствах (статьи 307-419), если иное не предусмотрено правилами настоящей главы и правилами об отдельных видах договоров, содержащимися в настоящем Кодексе. 

В соответствии со статьей 421 ГК РФ граждане и юридические лица свободны в заключении договора.  Условия договора определяются по усмотрению сторон, кроме случаев, когда содержание соответствующего условия предписано законом или иными правовыми актами (статья 422). 

Согласно статьей 431 ГК РФ при толковании условий договора судом принимается во внимание буквальное значение содержащихся в нем слов и выражений. Буквальное значение условия договора в случае его неясности устанавливается путем сопоставления с другими условиями и смыслом договора в целом.

Между проверяемым налогоплательщиком и его контрагентом был заключен договор, в соответствии с которым Поставщик предоставляет, а Покупатель принимает на себя право по продаже товаров  Поставщика на оговоренной в настоящем договоре территории. Под товарами в настоящем договоре понимается продукция из мяса птицы, производимая Поставщиком, конкретный перечень продукции, ее наименование и ассортимент, определяется сторонами в Приложении № 1 к договору. Расчет между сторонами производится путем перечисления денежных средств на расчетный счет Поставщика или иным способом, не запрещенным действующим законодательством РФ. Покупатель обязуется осуществлять оплату в течение 60 банковских дней после передачи товара и подписания сторонами товарных накладных. Во всех случаях неисполнения или ненадлежащего исполнения сторонами своих обязательств по настоящему договору, стороны несут ответственность в соответствии с нормами действующего законодательства Российской Федерации.  

Как указал налоговый орган в отзыве на заявление налогоплательщика, в связи с несвоевременной оплатой  полученного от проверяемого налогоплательщика товара по договору в состав внереализационных доходов Обществом включены проценты за пользование чужими денежными средствами за несвоевременную оплату договорных обязательств .

Не оспаривая то обстоятельство, что указанная неустойка получена вследствие ненадлежащего исполнения контрагентом проверяемого налогоплательщика обязательств по договору реализации выращенной и переработанная сельскохозяйственной продукции налогоплательщика (продукция из мяса птицы), Инспекция считает, что получение доходов в виде процентов за пользование чужими денежными средствами не является деятельностью, связанной с производством и реализацией сельскохозяйственной продукции, а также ее первичной и последующей переработкой. По мнению налогового органа, положения пункта 1.3 статьи 284 НК РФ не предусматривают возможность применения ставки 0 % к получения налогоплательщиком доходам в виде пени за несвоевременную оплату поставленного товара. Инспекция считает, что доходы в виде процентов за пользование чужими денежными средствами не относятся к сельскохозяйственной деятельности.  

Между тем, налоговым органом не учтено, что в силу положений статьи  395 ГК РФ указанные проценты в данном случае являются мерой ответственности за просрочку исполнения денежных обязательств (п. 53 Постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации № 7 от 24.03.2016 «О применении судами некоторых положений Гражданского кодекса Российской Федерации об ответственности за нарушение обязательств), так как договором иной размер ответственности не предусмотрен договором. Сам договор непосредственно связан с реализаций произведенной и переработанной сельскохозяйственной продукции. 

В силу положений ст. 250 НК РФ в состав внереализационных доходов включаются в частности, доходы в виде признанных должником или подлежащих уплате должником на основании решения суда, вступившего в законную силу, штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных обязательств, а также сумм возмещения убытков или ущерба. 

Как указано в письме Министерства финансов Российской Федерации от 26.08.2016 г. № 03-03-06/1/49909, порядок определения налогоплательщиком налоговой базы по прибыли, облагаемой по ставке, отличной от ставки, указанной в пункте 1 статьи 284 НК РФ, распространяется на все группы доходов (расходов), включая внереализационые доходы (расходы).

Таким образом, внереализационные доходы (расходы), которые непосредственно связаны с осуществлением деятельности сельскохозяйственного товаропроизводителя, облагаемой налогом на прибыль организаций по ставке 0 процентов, учитываются при определении налоговой базы по данному виду деятельности.

Учитывая изложенное, суммы полученных (уплаченных) штрафных санкций за нарушение договорных обязательств по деятельности, связанной с реализацией произведенной сельскохозяйственными товаропроизводителями сельскохозяйственной продукции, а также произведенной и переработанной этими организациями собственной сельскохозяйственной продукции, облагаемой налогом на прибыль организаций по ставке 0 процентов, учитываются при определении налоговой базы по данному виду деятельности. 

Таким образом, у налогоплательщика имелись достаточные правовые основания при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль организаций в учитывать в составе внереализационых доходов, облагаемых по ставке 0 процентов сумм неустоек (пени, штрафов), полученных за неисполнение обязательств по оплате полученного товара его контрагентами. 

С.В. Закора